Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2023/3225 E.,  2024/5301 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/3225
Karar No : 2024/5301

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... İnşaat Danışmanlık Turizm Sağlık Hizmetleri Dış Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : Davacı adına 2016/Aralık döneminden 2017/Ocak dönemine devreden katma değer vergisi bulunmadığı dikkate alınarak düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2017/Ocak,Şubat dönemleri katma değer vergisi ile tekerrür uygulanarak 2017/Ocak için bir kat; 2017/Şubat dönemi katma değer vergisinin sahte belgeye isabet kısmı yönünden üç kat, kalan kısmı yönünden bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin mühendislik ve danışmanlık faaliyet gelirlerinden kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmı yönünden kabul eden, kalan kısım yönünden reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararına karşı taraflarca yapılan istinaf başvurularını reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, aleyhe olan kısmının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davaya cevap ve istinaf başvurusu dilekçelerinde açıklanan nedenlerle kararın hukuka aykırı olduğu iddiasıyla aleyhe kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Bölge İdare Mahkemesi kararının, temyize konu edilen danışmanlık hasılatından kaynaklanan bir kat vergi ziyaı katma değer vergisine ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olup bu kısma ilişkin davalı tarafından yapılan temyiz isteminin reddi gerektiği; davalının, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle artırılan kısmına yönelik temyiz istemine gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 331.maddesinde, vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılacağı, Vergi ziyaı başlıklı 341/1.maddesinde, vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği, Vergi ziyaı cezası başlıklı 344/1.maddesinde 341.maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, 344/2.maddesinde, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat uygulanacağı, 339.maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı ceza kesilip kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere beş yıl içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle kuralda belirlenen hadde artırılacağı, aynı maddenin 7338 sayılı Kanunun 38.maddesi değişik şeklinde ise vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı ceza kesilip kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beş yıl içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle kuralda belirlenen hadde artırılacağı, artırılan cezanın kesinleşen cezadan fazla olamayacağı, aynı Kanunun Tarh ve Tahakkuk Usulü başlıklı ikinci kısmı Beyannameye dayanan tarh bölümü 25/1.maddesinde, Vergi kanunlarına göre beyan üzerinden alınan vergiler "Tahakkuk fişi" ile tarh ve tahakkuk ettirileceği, düzenlenmiş, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu Beyan esası başlıklı 40.maddesinde ise, katma değer vergisi, bu kanunda aksine hüküm bulunmadıkça mükelleflerin yazılı beyanları üzerine tarh olunacağı, kuralına yer verilmiştir. Bu itibarla, katma değer vergisi mükelleflerinin, katma değer vergisi matrahını, beyannamenin ait olduğu döneme ait indirilecek katma değer vergisini ve önceki dönemden devreden katma değer vergisini, kanunda belirlenen usule uygun şekilde belirleyip beyanname marifetiyle vergi dairesine beyan etmeleri, beyan edilen verilere göre de vergi dairesince ödenecek verginin tarh ettirileceği açık olup katma değer vergisi mükellefinin bu ödevini eksik yerine getirmesi yüzünden, ödenecek katma değer verginin eksik tahakkuk ettirilmesi durumunda, mükellef tarafından işlenen fiilin, vergi ziyaı kabahatini oluşturacağı ve bu fiilin, vergi ziyaı cezası ile cezalandırılacağı, vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı kesilen vergi ziyaı cezası kesinleşenlere kanunen belirli süre içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle kanunda belirlenen hadde artırılacağı, anlaşılmaktadır. Olayda, vergi incelemesinde, davacının 2017/Ocak ve Şubat dönemi katma değer vergisine ilişkin ödevlerini eksik yerine getirdiği, -önceki dönemlerden devreden katma değer vergilerine ilişkin verileri gerçek mal ve hizmet alış ve satışına dayandırmak suretiyle beyannamede doğru göstermesi gerekirken verileri beyannamede doğru göstermemesi nedeniyle ödenecek katma değer vergisinin eksik tahakkuk ettirildiği- tespit edildiğinden, davacı tarafından 2017/Ocak,Şubat dönemlerinde işlenen fiilin, vergi ziyaı kabahatini oluşturduğu ve bu fiilinden dolayı vergi ziyaı cezası ile cezalandırılacağı, bu cezanın ise 2015/Aralık dönemi için kesilip 2016 yılında kesinleşen 281,25.TL tutarında vergi ziyaı cezası nedeniyle artırılacağı, artırım tutarının, 7338 sayılı Kanunun 38.maddesi ile 213 sayılı Kanununun 339.maddesinde yapılan lehe değişikliğin olayda uygulanacak olması nedeniyle, 2016 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezası tutarını aşamayacağı sonucuna varıldığından, vergi ziyaı kabahatinin neticenin meydana geldiği an işlenmiş olduğu ve vergi ziyaı kabahatinin birden fazla eylem ile işlenmesi halinde eylemler arasında neden sonuç ilişkisi bulunmasının, her bir vergi ziyaı kabahati için ayrı ayrı ceza kesilmesine ve kesilen cezaların tekerrür nedeniyle artırılmasına mani olmadığı nazara alınmaksızın, Vergi mahkemesince, dava konusu uyuşmazlığa ilişkin filin 2015 yılında işlendiği 2017 yılı için kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür hükmü uygulanırken de dönem ve kesinleşme bakımından 2015 yılının esas alınması gerektiği, tekerrür nedeni olarak gösterilen 2015/Aralık dönemi için kesilip 2016 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının dava konusu cezaların dönemi dikkate alındığında tekerrüre esas alınamayacağı gerekçesiyle vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden davanın kabulüne dair verilen karara karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının 281,25.-TL'lik kısmına ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uyarlık, artırım fazlasına ilişkin kısmında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmadığından, davalının temyiz isteminin kısmen kabulü kısmen reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının 281,25 TL'lik kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, artırım fazlasına ilişkin kısmının yukarıda açıklanan gerekçeyle onanması gerektiği; düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İleri sürülen iddialar temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ...Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 16/10/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X)KARŞI OY : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 331.maddesinde, vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılacağı, Vergi ziyaı başlıklı 341/1.maddesinde, vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği, Vergi ziyaı cezası başlıklı 344/1.maddesinde 341.maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, 344/2.maddesinde, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat uygulanacağı, 339.maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı ceza kesilip kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere beş yıl içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle kuralda belirlenen hadde artırılacağı, aynı maddenin 7338 sayılı Kanunun 38.maddesi değişik şeklinde ise vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı ceza kesilip kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beş yıl içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle kuralda belirlenen hadde artırılacağı, artırılan cezanın kesinleşen cezadan fazla olamayacağı, aynı Kanunun Tarh ve Tahakkuk Usulü başlıklı ikinci kısmı Beyannameye dayanan tarh bölümü 25/1.maddesinde, Vergi kanunlarına göre beyan üzerinden alınan vergiler "Tahakkuk fişi" ile tarh ve tahakkuk ettirileceği, düzenlenmiş, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu Beyan esası başlıklı 40.maddesinde ise, katma değer vergisi, bu kanunda aksine hüküm bulunmadıkça mükelleflerin yazılı beyanları üzerine tarh olunacağı, kuralına yer verilmiştir.
Bu itibarla, katma değer vergisi mükelleflerinin, katma değer vergisi matrahını, beyannamenin ait olduğu döneme ait indirilecek katma değer vergisini ve önceki dönemden devreden katma değer vergisini, kanunda belirlenen usule uygun şekilde belirleyip beyanname marifetiyle vergi dairesine beyan etmeleri, beyan edilen verilere göre de vergi dairesince ödenecek verginin tarh ettirileceği açık olup, katma değer vergisi mükellefinin bu ödevini eksik yerine getirmesi yüzünden, ödenecek katma değer verginin eksik tahakkuk ettirilmesi durumunda, mükellef tarafından işlenen fiilin, vergi ziyaı cezasını oluşturacağı ve bu fiilin, vergi ziyaı cezası ile cezalandırılacağı, vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı kesilen vergi ziyaı cezası kesinleşenlere kanunen belirli süre içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle kanunda belirlenen hadde artırılacağı, anlaşılmaktadır.
Olayda, vergi incelemesinde, davacının 2017/Ocak ve Şubat dönemi katma değer vergisine ilişkin ödevlerini eksik yerine getirdiği, önceki dönemlerden devreden katma değer vergilerine ilişkin verileri gerçek mal ve hizmet alış ve satışına dayandırmak suretiyle beyannamede doğru göstermesi gerekirken verileri beyannamede doğru göstermemesi nedeniyle ödenecek katma değer vergisinin eksik tahakkuk ettirildiği tespit edildiğinden, davacı tarafından 2017/Ocak,Şubat dönemlerinde işlenen fiilin, vergi ziyaı cezasını oluşturduğu ve bu fiilinden dolayı vergi ziyaı cezası ile cezalandırılacağı, bu cezanın ise 2015/Aralık dönemi için kesilip 2016 yılında kesinleşen 281,25.TL tutarında vergi ziyaı cezası nedeniyle artırılacağı, artırım tutarının, 7338 sayılı Kanunun 38.maddesi ile 213 sayılı Kanununun 339.maddesinde yapılan ceza miktarındaki lehe değişikliğin olayda uygulanacak olması nedeniyle, 2016 yılında kesinleşen ceza tutarını aşamayacağı sonucuna varıldığından, vergi ziyaı cezası fiilinin meydana geldiği an işlenmiş olduğu ve vergi ziyaı fiilinin birden fazla eylem ile işlenmesi halinde eylemler arasında neden sonuç ilişkisi bulunmasının, her bir vergi ziyaı cezası için ayrı ayrı ceza kesilmesine ve kesilen cezanın tekerrür nedeniyle artırılmasına mani olmadığı nazara alınmaksızın, Vergi mahkemesince, dava konusu uyuşmazlığa ilişkin fiilin 2015 yılında işlendiği 2017 yılı için kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür hükmü uygulanırken de dönem ve kesinleşme bakımından 2015 yılının esas alınması gerektiği, tekerrür nedeni olarak gösterilen 2015/Aralık dönemi için kesilip 2016 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının dava konusu cezaların dönemi dikkate alındığında tekerrüre esas alınamayacağı, gerekçesiyle vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden davanın kabulüne dair verilen karara karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının,
vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmının 281,25 TL'lik kısmına ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uyarlık, ceza fazlasına ilişkin kısmında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmadığından, davalının temyiz isteminin kısmen kabulü kısmen reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmının 281,25 TL'lik kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, ceza fazlasına ilişkin kısmının yukarıda açıklanan gerekçeyle onanması gerektiği, oyu ile çoğunluk kararına bu yönlerden katılmıyorum.