Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2022/3768 E.,  2023/4850 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3768
Karar No : 2023/4850

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Koruma ve Güvenlik Hizmetleri Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı tarafından, Devlet Hava Meydanları İşletmesi Genel Müdürlüğü tarafından ihale edilen …ihale kayıt nolu "5188 Sayılı Kanun Kapsamında, DHMİ Genel Müdürlüğü ve Bünyesinde Bulunan Havalimanlarına Bağlı Seyrüsefer Yardımcı İstasyonlarına 01/01/2017-31/12/2018 Tarihleri Arasında Toplam 2850 Personelle Özel Güvenlik Hizmet Alımı İşi"ne ilişkin olarak ... tarih ve ... yevmiye numarası ile düzenlenen sözleşmeye ait 13/03/2017 tarihinde düzenlenen 1.Ek Sözleşmesi nedeniyle ödenen sözleşme damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve … sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın verginin tecil faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; dava dosyasının incelenmesinden: Devlet Hava Meydanlar İşletmesi Genel Müdürlüğü'nce ihalesi yapılan ve davacının uhdesinde kalan "5188 Sayılı Kanun Kapsamında, DHMİ Genel Müdürlüğü ve Bünyesinde Bulunan Havalimanlarına Bağlı Seyrüsefer Yardımcı İstasyonlarına 01/01/2017-31/12/2018 Tarihleri Arasında Toplam 2850 Personelle Özel Güvenlik Hizmet Alımı İşi"ne ilişkin olarak anılan kurum ile 17/11/2016 tarihinde sözleşme imzalandığı, sözleşmeye binaen 2016 yılı sözleşme damga vergisi azami sınırı olan 1.797.117,30-TL üzerinden sözleşme damga vergisi ödendiği, 13/03/2017 tarihinde taraflar arasında bir ek sözleşmenin imzalandığı, bu ek sözleşmede düzenlenen iş tanımının belirli hava limanlarına yönelik personel sayısında artırım olduğu, sözleşmeye ek olarak imzalanan 13/03/2017 tarihli sözleşmede düzenlenen iş artışı nedeniyle ödenen 315.224,33-TL sözleşme damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair Gelir İdaresi Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı işlemi üzerine, dava konusu işlemin iptaline ve damga vergilerinin ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faizi ile birlikte iadesine karar verilmesi istemiyle görülmekte olan davanın açıldığı, 488 sayılı Yasada, damga vergisinin mükellefininin kağıtları imza edenler olduğu, birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlandığından dava konusu ek sözleşmede imzası bulunan davacının mükellef olmadığı yönündeki iddiasına itibar edilmediği, davacının ek sözleşme ile azami tutarı aşacak şekilde vergilendirme yapılamayacağı yönündeki vergi hatası iddiasına gelince; ilgili yasal düzenlemeler uyarınca, ihale yapıldıktan sonra işin maliyetini etkileyecek şekilde fiyatlarda meydana gelen artışlar veya iş artışları nedeniyle yeni bir ihale kararı alınmış veya ek bir sözleşme veya bu kağıtların mahiyetini iktisap eden herhangi bir kağıt düzenlenmiş ise, alınan yeni ihale kararının 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun II/2. maddesi; düzenlenen ek sözleşmenin veya sözleşme yerine geçen herhangi bir belge düzenlenmiş olması halinde ise sözleşme yerine geçen bu belgenin aynı tablonun I-A/1. maddesi gereğince nispi damga vergisine tabi tutulması gerektiği açık olduğu, ancak, doğacak fiyat farkı veya iş artışı için ihale makamınca ayrıca bir ihale kararı alınmamış veya bu konuda ek bir sözleşme düzenlenmemişse, damga vergisinin ödenmesi gerekip gerekmediğinin, belirli bir meblağı ihtiva eden herhangi bir belge düzenlenip düzenlenmediğine, şayet belge düzenlenmiş ise bu belgenin mukavelenamenin değiştirilmesi niteliğinde olup olmadığına bakılarak çözümlenmesi gerektiği, olayda, taraflar arasında akdedilen ek sözleşmede iş ve miktar artışının yer aldığı, salt bir bedel artışının söz konusu olmadığı, sözleşmenin diğer hükümlerinde de değişiklik yapıldığı sonucuna varıldığından uyuşmazlığın hukuki bir inceleme gerektiren uyuşmazlık olması iddianın vergi hatası kapsamında incelenebilecek nitelikte bir iddia olmaması nedeniyle ek sözleşme ile artırım yapılan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınmasında ve düzeltme - şikayet başvurusunun reddine dair dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İhale makamının resmi daire sıfatına haiz olmadığı, asıl sözleşmeye ait damga vergisi üst sınırdan ödendiğinden iş artışı dolayısıyla düzenlenen ek sözleşme için damga vergisi alınmasının usul ve kanuna aykırı olduğu, vergilendirme işleminin vergi hatası içerdiği, ödenen tutarın tecil faiziyle birlikte iadesi gerektiği iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Damga Vergisi Kanunun 1,2,3,4,10,14. Ve 24. maddelerinin değerlendirilmesinden, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları, damga vergisine tabi kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin düzenlenen vergiye tabi kağıdı değiştiren mahiyete haiz veya vergiye tabi kağıt mahiyetine ve yahut vergiye tabi kağıdın yerine kaim kağıt mahiyetinde olan kağıtların damga vergisine tabi olduğu, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para üzerinden, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınacağı, belli para içeren kağıdın değiştirilmesi halinde artan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınacağı, azami tutardan vergi alınan kağıdın bedelinden öte diğer hükümlerinde değişiklik yapılması halinde bu kağıdın damga vergisinin kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispette alınacağının anlaşılması karşısında, olayda, ihale konusu işe ilişkin … tarih ve … yevmiye sayısı ile düzenlenen asıl sözleşmenin damga vergisine tabi olduğu, anılan ihaleye ilişkin personel sayısının artırılmasına ilişkin olarak taraflar arasında 13/03/2017 tarihinde 1.ek sözleşmenin imzalandığı, ek sözleşme ile asıl sözleşmenin yalnızca bedelinin artırılmasına gidilmediği, asıl sözleşmenin diğer hükümlerinde değişikliğe gidilmesi nedeniyle ek sözleşmeden, ihtiva ettiği bedel üzerinden Damga Vergisi Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispette damga vergisi alınması gerektiği sonucuna varıldığından, yazılı gerekçeyle davayı reddeden vergi mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın değişik gerekçe ile onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı tarafından, Devlet Hava Meydanları İşletmesi Genel Müdürlüğü tarafından ihale edilen …ihale kayıt nolu "5188 Sayılı Kanun Kapsamında, DHMİ Genel Müdürlüğü ve Bünyesinde Bulunan Havalimanlarına Bağlı Seyrüsefer Yardımcı İstasyonlarına 01/01/2017-31/12/2018 Tarihleri Arasında Toplam 2850 Personelle Özel Güvenlik Hizmet Alımı İşi"ne ilişkin olarak … tarih ve ….yevmiye numarası ile düzenlenen sözleşmeye ait 13/03/2017 tarihinde düzenlenen 1.Ek Sözleşmesi nedeniyle ödenen sözleşme damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve … sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın verginin tecil faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT: 488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 1.maddesinde, Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga vergisine tabi olacağı, bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği, 2.maddesinde, Vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhler de Damga Vergisine tabi olacağı, 3.maddesinde, Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerin olacağı, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler ödeyeceği, 4.maddesinde, Bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılır ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı,10.maddesinde,Damga Vergisi nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların mahiyetleri esas olacağı, belli para terimi, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade ettiği, 14.maddesinde, Kağıtların Damga Vergisi bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınacağı, şu kadar ki her bir kağıt için hesaplanacak vergi tutarı (1) sayılı tabloda yer alan sınırlamalar saklı kalmak üzere 800 bin Yeni Türk Lirasını aşamayacağı, bir önceki yılda uygulanan bu azami tutar, her takvim yılı başından geçerli olmak üzere, o yıl için tespit ve ilan olunan yeniden değerleme oranında artırılacağı, Cumhurbaşkanı yeniden değerleme oranının % 50 fazlasını geçmemek ve % 20'sinden az olmamak üzere yeni oranlar tespit etmeye yetkili olduğu, belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi halinde artan miktar aynı nispette vergiye tabi olduğu, birinci fıkraya göre azami tutardan vergi alınan mukavelenamelerin, diğer hükümlerinde değişiklik olmaksızın sadece bedelinin artması durumunda, artan bedele ilişkin bu hükmün uygulanmayacağı, 24 maddesinde,Birden fazla kişi tarafından imza edilen kagıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumlu olacakları, Bunlar arasında vergiden müstesna olanların bulunmasının Damga Vergisinin noksan ödenmesini gerektirmeyeceği, kurallarına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer alan mevzuatın değerlendirilmesinden, Damga Vergisi Kanunu ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenlerin olduğu, resmi daireler ile kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği,birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları, kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para üzerinden, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınacağı, belli para içeren kağıdın değiştirilmesi halinde artan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınacağı, azami tutardan vergi alınan kağıdın içerdiği bedelden öte diğer hükümlerinde değişiklik yapılması halinde bu kağıtta yazılı bedel üzerinden ve damga vergisinin kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispette damga vergisi alınacağı anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta, olayda, taraflar arasında akdedilen ek sözleşmede iş ve miktar artışının yer aldığı, salt bir bedel artışının söz konusu olmadığı, sözleşmenin diğer hükümlerinde de değişiklik yapıldığı sonucuna varıldığından uyuşmazlığın hukuki bir inceleme gerektiren uyuşmazlık olması iddianın vergi hatası kapsamında incelenebilecek nitelikte bir iddia olmaması nedeniyle ek sözleşme ile artırım yapılan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınmasında ve düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusu reddedilmişse de; yukarıda belirtildiği üzere, damga vergisine tabi kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin düzenlenen vergiye tabi kağıdı değiştiren mahiyete haiz veya vergiye tabi kağıt mahiyetine ve yahut vergiye tabi kağıdın yerine kaim kağıt mahiyetinde olan kağıtların damga vergisine tabi olduğu, belli para içeren kağıdın değiştirilmesi halinde artan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınacağı, vergi alınan kağıdın bedelinden öte diğer hükümlerinde değişiklik yapılması halinde bu kağıdın damga vergisinin kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispette alınması gerektiğinden, olayda ihale konusu işe ilişkin … tarih ve … yevmiye sayısı ile düzenlenen asıl sözleşmenin damga vergisine tabi olduğu, anılan ihaleye ilişkin personel sayısının artırılmasına ilişkin olarak taraflar arasında 13/03/2017 tarihinde 1.ek sözleşmenin imzalandığı, ek sözleşme ile asıl sözleşmenin yalnızca bedelinin artırılmasına gidilmediği, asıl sözleşmenin diğer hükümlerinde değişikliğe gidildiği dikkate alındığında, ek sözleşmeden, ihtiva ettiği bedel üzerinden Damga Vergisi Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispette damga vergisi alınması gerektiği sonucuna varılmaktadır.
Bu durumda; düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin olarak tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık görülmediğinden, davayı yazılı gerekçeyle reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin reddine,
2…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunandan …-TL maktu harç alınmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın … Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 28/11/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.