Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2020/5620 E.,  2023/3347 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/5620
Karar No : 2023/3347

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av…

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... İnşaat Taahhüt Proje Mühendislik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, defter kayıt ve beyanlara yansıtılmayan bir kısım faturaların kayıt dışı hasılat olarak değerlendirilerek vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2016 yılı kurumlar vergisi ve 2016/1-3, 4-6 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... …. Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığının Sakarya Karasu Belediyesinin düzenlemiş olduğu 2015/157728 kayıt numaralı ihaleyi üstlendiği, bu ihale kapsamında Karasu Belediyesinin, İş Ortaklığına taahhüdün ifası için gerekli ihrazat malzemelerin temini, şantiye kurulması lüzumu, makine ekipmanının nakli, makine ve cihazların satın alınması veya siparişe bağlanması gibi işler için 12.750.000,00 TL avans verdiği, İş Ortaklığının, Karasu Belediyesinden aldığı bu avansı bildirdiği yerlere sarf ettiğini göstermek için davacı şirket ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile 18/12/2015 tarihli ve 15.200.000,00 TL bedelli Tedarikçi Sözleşmesi imzaladığı, bu sözleşmeye istinaden davacı şirketin anılan İş Ortaklığına 31/12/2015 - 05/01/2016 tarihleri arasında KDV dahil 15.200.000,00 TL tutarında fatura düzenlediği, ayrıca 18/12/2015 tarihli Tedarikçi Sözleşmesine istinaden İş Ortaklığı tarafından davacı şirkete defaten banka aracılığıyla ödeme yapıldığı, bahsi geçen faturaların iş ortaklığı ve davacı şirket tarafından yasal defterlere kaydedilmeyerek karşılıklı olarak 2015/Aralık ve 2016/Ocak ayı Form Ba-Bs kayıtları ve KDV beyanlarında satış faturalarına ilişkin tutarlara yer verilmediği hususlarının tespit edildiği görülmüş olup, olayda, İş Ortaklığı ile davacı şirket arasında yapılan Tedarikçi Sözleşmesi ile buna istinaden düzenlenen faturaların iptal edilmek suretiyle sona erdirildiği, faturalara ilişkin olarak banka yoluyla yapılan ödemelerin faturaların iptaline rağmen iadesinin yapılmadığı, daha sonra şirketin 2016/Mayıs döneminden itibaren İş Ortaklığının alt taşeronu olarak faaliyet gösterdiği, davacı şirket tarafından; İş Ortaklığının taşeronu olan, kendisinin ise taşeronu olduğu ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.’ye fatura düzenlemek suretiyle İş Ortaklığına olan borcun mahsuben iadesinin yapıldığının belirtildiği, vergi inceleme elemanınca, yapılan işlemin taraflarının İş Ortaklığı ile davacı şirket olması nedeniyle bahsi geçen iadenin gerçekleştiğinin ispat edilememesi ve fatura tutarlarının yasal defter kayıtlarına, gelir hesaplarına ve vergi beyanlarına yansıtılmaması nedeniyle kayıtdışı hasılat olarak değerlendirildiği görülmekte ise de, ihale kapsamında yapılan işe ilişkin olarak Karasu Belediyesi, İş Ortaklığı, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş. ve davacı şirket arasında taşeron hizmeti nedeniyle zincirleme bir ilişki bulunduğu, mahsuben iadenin ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye düzenlenen faturalarla gerçekleşip gerçekleşmediği yönünde herhangi bir araştırma ve tespitin yapılmadığı, davaya konu işlemin taraflarının İş Ortaklığı ile davacı şirket olması nedeniyle bahsi geçen iadenin gerçekleşmediği, kayıt dışı hasılat olduğu şeklindeki kabulün herhangi bir somut veriye dayanmadığı anlaşıldığından, eksik incelemeye dayalı olarak yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, dava konusu işlemin usul ve hukuka uygun olduğu belirtilerek Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacı adına, defter kayıt ve beyanlara yansıtılmayan bir kısım faturaların kayıt dışı hasılat olarak değerlendirilerek vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2016 yılı kurumlar vergisi ve 2016/1-3, 4-6 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı ile davacı şirket arasında 18/12/2015 tarihli ve 15.200.000,00 TL bedelli Tedarikçi Sözleşmesi imzalandığı, sözleşmeye istinaden İş Ortaklığı tarafından davacı şirkete banka aracılığıyla ödeme yapıldığı, davacı şirket tarafından iş ortaklığına düzenlenen faturaların hem iş ortaklığı hem de davacı şirket tarafından yasal defterlere kaydedilmeyerek karşılıklı olarak 2015/Aralık ve 2016/Ocak ayı Form Ba-Bs kayıtları ve KDV beyanlarında satış faturalarına ilişkin tutarlara yer verilmediği, yer verilmeyen tutarların, davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve …sayılı Vergi Tekniği Raporu ile kayıtdışı hasılat olarak değerlendirildiği, söz konusu rapor dayanak alınarak düzenlenen … tarih ve … ile … sayılı Vergi İnceleme Raporları ile de 2016 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı ile 2016/1-3 ve 4-6 dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı geçici vergi tarhiyatları yapıldığı anlaşılmıştır.
Davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda, davacı şirket yetkilisince, yapmış oldukları işe ilişkin Tedarikçi Sözleşmesini ve faturaları aralarındaki anlaşmazlık nedeniyle iptal ettikleri, ancak 2016/Mayıs ayından itibaren ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.’nin taşeronu, ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığının ise alt taşeronu olarak Karasu Belediyesinin yol yapım, tretuvar çalışmalarında yer aldıkları, Karasu Belediyesinin yol yapım, tretuvar çalışmaları ihalesine ilişkin hem mal temini hem de işçilik hizmetini, alt taşeron olarak şirketlerinin yerine getirdiği, 2016/Mayıs ayından itibaren de daha önce İş Ortaklığı tarafından şirketlerine yapılan ödemelere ilişkin olarak, hakediş bedellerini ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye fatura düzenlemek suretiyle mahsup ettikleri ifade edilmiş olup, İş ortaklığı nezdinde yapılan karşıt incelemede de, Karasu Belediyesi ile yapılan sözleşmeye istinaden alınan hakediş bedelleri toplamı olan 49.970.951,84 TL ile 2016 hesap dönemi sonuna kadar düzenlenen hakediş faturaları toplamı olan 36.920.951,84 TL arasındaki fark olan 13.050.000,00 TL tutarının davacı şirket tarafından İş Ortaklığına 2015/Aralık ve 2016/Ocak döneminde düzenlenip iptal edilen fatura tutarlarını kapsadığı tespit edilmiştir.
Belirtilen tespitlere göre, davacı tarafından defter ve kayıtlara yansımayan faturalara istinaden İş Ortaklığından alınan ve iade edilmesi gereken bedellerin, alt taşeron olarak, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye fatura düzenlemek suretiyle mahsuben ödendiği anlaşılmış olup, davalı idare tarafından aksi de ispat edilemediğinden, söz konusu fatura tutarlarının kayıt dışı hasılat olarak değerlendirilerek yapılan tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı, belirtilen gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmekterdir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmış olup buna göre, VUK'da serbest delil sisteminin kabul edildiği, yemin ve vergiyi doğuran olayla ilgisi tabi ve açık olmayan tanık ifadesi dışında hukuken itibar edilebilecek her türlü delilin ispat vasıtası olarak kullanılabileceği görülmektedir.
213 sayılı Kanunun 30. maddesinde; re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış; aynı maddenin 4. bendinde "defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması" ve 6. bendinde "Tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması" halleri re’sen takdir sebepleri arasında sayılmış, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiştir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden, re'sen vergi tarhı ile ulaşılmak istenilen amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun, gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle saptanarak bu yolla vergi kayıp ve kaçağının önlenmesi yanı sıra vergide adaletin sağlanmaya çalışılması olduğu anlaşılmaktadır.
Davacı şirketin 2015 ve 2016 hesap dönemine ilişkin kanuni defter ve belgelerinin sahte belge düzenleme yönünden incelenmesi sonucu hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda; şirketin ikamet amaçlı binaların inşaatı ile iştigal ettiği, iş emri kapsamında yasal defter kayıtlarının incelendiği, Başkent Vergi Dairesinin mükellefi ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığının Sakarya Karasu Belediyesinin düzenlemiş olduğu … kayıt numaralı ihaleyi üstlendiği, bu ihale kapsamında Karasu Belediyesinin, ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığına taahhüdün ifası için gerekli ihrazat malzemelerin temini, şantiye kurulması lüzumu, makine ekipmanının nakli, makine ve cihazların satın alınması veya siparişe bağlanması gibi işler için 12.750.000,00 TL avans verdiği, İş Ortaklığının, Karasu Belediyesinden aldığı bu avansı bildirdiği yerlere sarf ettiğini göstermek için mükellef kurum ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile 18/12/2015 tarihli ve 15.200.000,00 TL bedelli Tedarikçi Sözleşmesi imzaladığı, bu sözleşmeye istinaden ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin anılan İş Ortaklığına 31/12/2015 - 05/01/2016 tarihleri arasında KDV dahil 15.200.000,00 TL tutarında fatura düzenlediği, ayrıca 18/12/2015 tarihli Tedarikçi Sözleşmesine istinaden İş Ortaklığı tarafından ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti.'ne defaten banka aracılığıyla ödeme yapıldığı, bahsi geçen faturaların iş ortaklığı ve mükellef kurum tarafından yasal defterlere kaydedilmeyerek karşılıklı olarak 2015/Aralık ve 2016/Ocak ayı Form Ba-Bs kayıtları ve KDV beyanlarında satış faturalarına ilişkin tutarlara yer verilmediği hususlarının tespit edildiği, konu ile ilgili olarak şirket temsilcisinin; İş Ortaklığı ile imzalanan Tedarikçi Sözleşmesine istinaden piyasa araştırması yapılarak proforma fatura düzenlenmesi gerekirken şirket elemanının hatası sebebiyle ayrı ayrı fatura düzenlendiği, faturalarda yer alan malları almadıkları ve İş Ortaklığına da teslim etmedikleri, aralarındaki anlaşmazlık nedeniyle karşılıklı olarak anlaşarak Tedarikçi Sözleşmesini ve faturaları iptal ettikleri, düzenlenen proforma faturanın iptal edildiğine dair Sakarya Karasu Belediyesine dilekçelerini sundukları, söz konusu faturalarda yer alan malların stoklarda yer alıp almadığı ve bunların maliyetine ilişkin olarak ise; VUK madde 186'ya göre, bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tespit ettikleri, fatura detayları belirtilen malların stoklarında yer almadığı şeklinde ifade ve beyanda bulunduğu, yapılan açıklamalar doğrultusunda Sakarya Karasu Belediyesi ile yapılmış olan ihalenin tamamlanıp tamamlanmadığı ve yine yukarıda belirtilen ödeme/iadelerin ne şekilde yapıldığı sorusuna ilişkin olarak da; yapmış oldukları işe ilişkin Tedarikçi Sözleşmesini ve faturaları aralarındaki anlaşmazlık nedeniyle iptal ettikleri, ancak 2016/Mayıs ayından itibaren ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.’nin taşeronu, ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığının ise alt taşeronu olarak Karasu Belediyesinin yol yapım, tretuvar çalışmalarında yer aldıkları, Karasu Belediyesinin yol yapım, tretuvar çalışmaları ihalesine ilişkin hem mal temini hem de işçilik hizmetini, alt taşeron olarak şirketlerinin yerine getirdiği, 2016/Mayıs ayından itibaren de daha önce ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı tarafından şirketlerine yapılan ödemelere ilişkin olarak, hakediş bedellerini ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye fatura düzenlemek suretiyle mahsup ettikleri, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'nin de ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığına fatura ettiği, böylece arada ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti.-... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş., ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.- ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı ve ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı-Karasu Belediyesi şeklinde üçlü bir ilişki oluştuğu, fatura tutarlarına yasal defter ve kayıtlarında, form Ba-Bs kayıtlarında ve bütün vergi beyanlarında yer verdikleri şeklinde beyanda bulunduğu, şirket tarafından ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye düzenlenen faturaların yasal defter kayıtlarına “120-Alıcılar” hesabı borçlandırılmak, “391 -Hesaplanan KDV ve 600-Yurtiçi Satışlar” hesapları alacaklandırılmak suretiyle kaydedildiğinin tespit edildiği, ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı nezdinde yapılan karşıt incelemede; kurum temsilcisinin, ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile aynı yönde beyanda bulunduğu, Karasu Belediyesi tarafından kuruma verilen avans niteliğinde 1.Hakediş ödemesine fatura düzenlenmediği, kurumun 2015 hesap dönemi yasal defter kayıtlarında alınan avansa ilişkin olarak, "295-Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar, 331-Ortaklara Borçlar ve 740-Hizmet Üretim Maliyeti" hesaplarının borçlandırılmış ve "340-Alınan Sipariş Avansları" hesabının alacaklandırılmış olduğu, kurum tarafından 2016 hesap döneminde Karasu Belediyesine düzenlenen hakediş faturalarının, kurumun yasal defterlerine, "120-Alıcılar" hesabı borçlandırılmak ve "600-Yurtiçi Satışlar ve 391-Hesaplanan KDV" hesapları alacaklandırılmak suretiyle kaydedildiği, ayrıca 2, 3 ve 4 nolu hakedişlere ilişkin yasal defterlerde bu kayıtlara ilaveten avans hesabı kapatılmak üzere, “340-Alınan Sipariş Avansları ve 295-Peşin ödenen Vergi ve Fonlar” hesaplarının borçlandırılmış ve "120-Alıcılar" hesabının alacaklandırılmış olduğu, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş. tarafından ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığına düzenlenen hakediş faturalarının, kurumun yasal defterlerine “740-Hizmet Üretim Maliyeti ve 191-İndirilecek KDV” hesapları borçlandırılmak ve "331-Ortaklara Borçlar" hesabı alacaklandırılmak suretiyle kaydedildiğinin tespit edildiği, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş. nezdinde yapılan karşıt incelemede de; kurum temsilcisi tarafından, iş ortaklığı ve ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile benzer beyanlarda bulunulduğu, ... Ltd. Şti. tarafından ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye düzenlenen hakediş faturalarının yasal defterlere, "19l-İndirilecek KDV ve 740-Hizmet Üretim Maliyeti" hesaplarının borçlandırılmak ve "159-Verilen Sipariş Avansları" hesabının alacaklandırılmak suretiyle kaydedildiği, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş. tarafından ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığına düzenlenen hakediş faturalarının yasal defterlere, "133-Bağlı Ortaklıklardan Alacaklar" hesabı borçlandırılmak ve "600-Yurtiçi Satışlar ve 391-Hesaplanan KDV" hesapları alacaklandırılmak suretiyle kaydedildiği, Karasu Belediyesi ile yapılan yazışmalara istinaden yapılan tespitlerde; gönderilen bilgi isteme yazısına belediyece, 2015/157728 kayıt numaralı ihaleyi ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığının üstlendiği, yapılan işe ilişkin alt taşeronun, ... İnşaat Taah. Proje Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti. olduğu şeklinde cevap verildiği, ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı nezdinde yapılan karşıt incelemede, Karasu Belediyesi ile yapılan sözleşmeye istinaden alınan hakediş bedelleri toplamı olan 49.970.951,84 TL ile 2016 hesap dönemi sonuna kadar düzenlenen hakediş faturaları toplamı olan 36.920.951,84 TL arasındaki fark olan 13.050.000,00 TL tutarının davacı şirket tarafından İş Ortaklığına 2015/Aralık ve 2016/Ocak döneminde düzenlenip iptal edilen fatura tutarlarını kapsadığının tespit edildiği, tüm bu tespitlerin değerlendirilmesinden; incelemeye ibraz edilen yasal defter kayıtları ve belgelerin tetkikinde, yukarıda belirtilen faturaların ve bu faturaların iptaline ilişkin kayıtların yasal defterlerde yer almadığı, 2015 hesap dönemine ilişkin olarak 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah ve vergi artırımında bulunulması nedeniyle şirket hakkında 2015 hesap dönemine ilişkin olarak inceleme yapılamadığı, 2016 hesap dönemine ilişkin olarak ise, Sakarya Karasu Belediyesinin yol yapım, tretuvar çalışmalarına ilişkin olarak 2016/Ocak döneminde İş Ortaklığı ile yapılan "Tedarikçi Sözleşmesi" ile buna istinaden düzenlenen faturaların iptal edilmek suretiyle sona erdirildiği, ancak 2016/Ocak dönemine ilişkin fatura tutarlarının ve bu faturaların iptaline ilişkin kayıtların karşılıklı olarak yasal defterlere kaydedilmemiş olduğu, ayrıca ‘Tedarikçi Sözleşmesi’ kapsamında şirket tarafından düzenlenen faturalara karşılık İş Ortaklığının banka yoluyla ödemeler yaptığı fakat faturaların iptaline rağmen, şirketin ödemelerin iadesini yapmadığı, 2016/Mayıs döneminden itibaren de Sakarya Karasu Belediyesinin yol yapım, tretuvar çalışmalarında şirketin ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'nin taşeronu, İş Ortaklığının ise alt taşeronu olarak faaliyet gösterdiği, ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığının, Sakarya Karasu Belediyesinden hakediş almak amacıyla, şirket ile yapılan Tedarikçi Sözleşmesine istinaden düzenlenen faturaların ve ödeme belgelerinin Karasu Belediyesine ibraz edildiği, hakediş alındıktan sonra ise bahsi geçen sözleşme ile faturaların iptal edilmek suretiyle sona erdirildiği kanaatine varıldığı, ancak İş Ortaklığına ödemelerin iadesinin yapılmadığı, daha sonra şirketin 2016/Mayıs döneminden itibaren İş Ortaklığının alt taşeronu olarak faaliyet gösterdiği, şirket temsilcisi, yapılan ödemelere ilişkin ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.’ye fatura düzenlemek suretiyle İş Ortaklığına olan borcun mahsuben iadesinin yapıldığını belirtmiş olsa dahi, yapılan işlemin taraflarının ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı ile mükellef kurum olması nedeniyle bahsi geçen iadenin gerçekleştiğinin ispat edilememesi ve fatura tutarlarının karşılıklı olarak yasal defter kayıtlarına, gelir hesaplarına ve vergi beyanlarına yansıtılmaması nedeniyle söz konusu fatura tutarlarının kayıtdışı hasılat olarak değerlendirildiği, 2016 hesap dönemine ilişkin olarak kayıtdışı hasılat olarak tespit edilen KDV hariç 8.616.755,93 TL tutarının Gelir Tablosu hesaplarında Brüt Satışlar sütununa eklenmek suretiyle Gelir Tablosunun ve bu kapsamda Kurumlar Vergisi ve diğer vergi beyanlarının yeniden düzenlenmesinin gerektiği, ayrıca şirket temsilcisinin anılan faturalarda yer alan malların stoklarda yer almadığına ilişkin ifade ve beyanı dikkate alınarak şirketin 8.616.755,93 TL kayıtdışı hasılat nedeniyle katlandığı maliyetlerinin ise, Gelir Tablosu içinde yer alan 24.990.047,01 TL tutarının içinde yer aldığının tespit edildiği, bu nedenle kayıtdışı hasılat nedeniyle elde edilen kar, yani kurumlar vergisi ve diğer vergi beyanlarına eklenmesi gereken matrah farkı olarak 8.616.755,93 TL tutarının dikkate alınması gerektiği, bunun yanında mükellef kurumun sahte belge düzenlediği yönünde geçerli ve yeterli bir veri elde edilemediği, sahte ve/veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğine ilişkin olarak yapılan herhangi bir tespitin bulunmadığı, 6736 sayılı Kanundan yararlanılması sebebiyle şirket hakkında 2015 hesap dönemine ilişkin olarak ise sahte belge düzenleme yönünden vergi incelemesi yapılamadığı tespitlerine yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; ... Enerji Kim. İnş. San. ve Tic. A.Ş.&... Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. İş Ortaklığı ile davacı şirket arasında 18/12/2015 tarihli ve 15.200.000,00 TL bedelli Tedarikçi Sözleşmesi imzalandığı, sözleşmeye istinaden İş Ortaklığı tarafından davacı şirkete banka aracılığıyla ödeme yapıldığı, davacı şirket tarafından iş ortaklığına düzenlenen faturaların hem iş ortaklığı hem de davacı şirket tarafından yasal defterlere kaydedilmeyerek karşılıklı olarak 2015/Aralık ve 2016/Ocak ayı Form Ba-Bs kayıtları ve KDV beyanlarında satış faturalarına ilişkin tutarlara yer verilmediği, yer verilmeyen tutarların, davacı şirket hakkında düzenlenen 29/09/2017 tarih ve 2017-A-7874/14 sayılı Vergi Tekniği Raporu ile kayıtdışı hasılat olarak değerlendirildiği, söz konusu rapor dayanak alınarak düzenlenen … tarih ve … ile … sayılı Vergi İnceleme Raporları ile de 2016 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı ile … ve … dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı geçici vergi tarhiyatları yapıldığı anlaşılmıştır.
Her ne kadar Mahkemece, ihale kapsamında yapılan işe ilişkin olarak Karasu Belediyesi, İş Ortaklığı, ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş. ve davacı şirket arasında taşeron hizmeti nedeniyle zincirleme bir ilişki bulunduğu, mahsuben iadenin ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye düzenlenen faturalarla gerçekleşip gerçekleşmediği yönünde herhangi bir araştırma ve tespitin yapılmadığı gerekçesiyle dava konusu tarhiyatlar kaldırılmış ise de; Tedarikçi Sözleşmesinin taraflarının davacı şirket ile İş Ortaklığı olduğu, söz konusu sözleşmeye istinaden davacı şirket tarafından İş Ortaklığına düzenlenen faturaların ve bu faturaların iptaline ilişkin kayıtların hem davacı şirket hem de İş Ortaklığının defter ve belgelerine yansımadığı, faturaların iptal edilmesine rağmen İş Ortaklığı tarafından davacı şirkete yapılan ödemelerin davacı şirket tarafından İş Ortaklığına iade edilmediği hususları sabit olup, davacı şirket yetkilisi tarafından, yapılan ödemelere ilişkin ... İnş. Taah. San. Tic. A.Ş.'ye fatura düzenlemek suretiyle İş Ortaklığına olan borcun mahsuben iadesi yapıldığı belirtilmiş olsa dahi, yapılan işlemin taraflarının İş ortaklığı ile davacı şirket olması nedeniyle söz konusu iadenin gerçekleştiği ispat edilemediğinden, fatura tutarlarının kayıt dışı hasılat olarak değerlendirilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçeyle, aksi yönde verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.
Bu durumda, şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak matrah takdir edildiği anlaşıldığından, matrahın bulunuş biçimi bakımından bir değerlendirme yapılarak hangi tutarların ve oranların esas alındığının araştırılması suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, Vergi Dava Dairesince, yeniden verilecek kararda, geçici vergi asılları ve vergi ziyaı cezasına uygulanan tekerrür hükmü yönünden de yeniden değerlendirme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/06/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyoruz