Danıştay 13. Daire Başkanlığı 2021/1826 E.,  2024/4960 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
ONÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No:2021/1826
Karar No:2024/4960

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Yeminli Mali Müşavirlik ve
Bağımsız Denetim A.Ş.
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Kurumu
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı bağımsız denetim kuruluşu tarafından ... A.Ş.'nin 01/01/2017-31/12/2017 hesap dönemine ait finansal tablolarına yönelik yürütülen bağımsız denetim çalışmalarının kalite güvence sistemi incelemeleri kapsamında Kurum uzmanlarınca incelenmesi sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı İnceleme Raporu'nda tespit edilen mevzuata aykırılıklara istinaden davacı bağımsız denetim kuruluşuna "Uyarı" ve "77.402-TL idarî para cezası" verilmesine ilişkin Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu'nun (Kurul) ... tarih ve ... sayılı kararının iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... İdare Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname (KHK) hükümlerinden, bağımsız denetim faaliyetlerinde mevzuata aykırılık tespit edilmesi durumunda Kurul tarafından uyarı, lisansın askıya alınması ve iptali yaptırımlarının uygulanabileceği, ancak bu yaptırımlarının uygulanabilmesi için öncelikle Kurul tarafından verilen görüş ve öneriler doğrultusunda ve verilen sürede gerekli tedbirlerin alınmamış olması gerektiği, ayrıca 660 sayılı KHK hükümlerine dayanılarak yapılan düzenlemelere, belirlenen standart ve formlara ve Kurulca alınan genel ve özel nitelikteki kararlara aykırı hareket eden bağımsız denetim kuruluşlarına Kurul tarafından idari para cezası yaptırımı uygulanacağının anlaşıldığı;
Her ne kadar Yönetmelik hükmünde, 660 sayılı KHK ve Kurum düzenlemelerine aykırı hareket ettikleri tespit edilenlere, uyarı, faaliyet iznini askıya alma ve faaliyet iznini iptal etme yaptırımlarının uygulanacağı belirtilmiş, görüş ve öneriler doğrultusunda ilgililerin gerekli tedbirleri alması hususunda bir süre tanınması ve bu süre içerisinde gerekli tedbirler alınmazsa bu yaptırımların uygulanması gerektiğinden bahsedilmemişse de, Yönetmelik hükmünün KHK hükmüne aykırı olamayacağı ve anılan koşula yer verilmemiş olmasının KHK'yı aşarak süre verilmeden yaptırım uygulanabileceği şeklinde yorumlanamayacağı;
Uyuşmazlığa konu Kurul kararının ise Kurul tarafından belirlenen görüş ve öneriler doğrultusunda gerekli tedbirleri almak üzere davacı şirkete herhangi bir süre tanınmadan alındığı görüldüğünden, kararın uyarı yaptırımına yönelik kısmında bu nedenle hukuka uygunluk bulunmadığı;
Öte yandan, aynı fiiller kapsamında davacı şirket hakkında 77.402,00-TL idari para cezası verilmiş olup bu ceza için Kanunda öncelikle süre verilmesi şartı getirilmemişse de, Yönetmelik’in 26. maddesinin son fıkrasında yer alan “Birinci fıkrada belirtilen idari yaptırımlara karar verilmiş olması, ayrıca idari para cezası verilmesine engel teşkil etmez.” şeklindeki hüküm dikkate alındığında, davacı şirket hakkındaki uyarı yaptırımının hukuka aykırı bulunması nedeniyle para cezasının ayrıca uygulanıp uygulanmayacağı ve miktarı hususunun davalı idarece bu durum da göz önünde bulundurularak yeniden değerlendirilmesi gerektiği, dolayısıyla işlemin bu kısmında da hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Belirtilen gerekçelerle, hukuka aykırı bulunan dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesince; Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin birçok maddesinin iptali istemiyle açılan davada Danıştay Onüçüncü Dairesinin 14/12/2017 tarih ve E:2013/1248, K:2017/3775 sayılı kararıyla Yönetmelik’in 43. maddesinin birinci fıkrasının iptaline karar verildiği, ancak bu kararın temyiz edilmesi üzerine Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulu'nun 30/01/2020 tarih ve E:2018/1909, K:2020/144 sayılı kararıyla, bu madde yönünden verilen iptal kararının “idari yaptırım uygulanmadan önce ilgililere her koşulda süre verilmesi gerektiği yolundaki gerekçede hukuka uyarlık bulunmadığı” belirtilmek suretiyle gerekçeli olarak onandığı dikkate alındığında, idari yaptırıma esas alınan fiillerin niteliği itibarıyla düzeltilmesi imkan dahilinde olmaması hallerinde yaptırım kararı verilmeden önce tespit edilen aykırılık ve eksikliklerin giderilmesi için Kurumca ilgililere süre verilmesinin zorunlu olmadığı, bu nedenle 660 sayılı KHK ve Bağımsız Denetim Yönetmeliği gereğince, tespit edilen mevzuata aykırılıklar nedeniyle doğrudan idari para cezası verilebileceği, diğer yaptırım kararlarının verilebilmesi için de aykırılığın giderilmesi amacıya düzeltilmesi mümkün olmayan durumlar için süre verilmesinin zorunlu olmadığı, ancak düzeltilmesi imkan dahilinde olan hallerde, yaptırım kararı verilmeden önce tespit edilen aykırılık ve eksikliklerin giderilmesi için davalı idarece süre verilebileceği, bakılan uyuşmazlıkta ise mevzuata aykırılığın ve karşılığında uygulanan "uyarı" ve "77.402,00-TL idari para cezası"na ilişkin fillerin niteliği dikkate alınarak davalı idarece süre verilmeden Kurulca doğrudan yaptırım kararı alınmasının hukuka uygun olup olmadığının ayrıca irdelenmesi gerektiği;
Buna göre dava konusu uyuşmazlığın esasının incelenmesinden;
Bağımsız denetim alanında faaliyet gösteren davacı şirket tarafından ... A.Ş.'nin 01/01/2017-31/12/2017 hesap dönemi finansal tablolarına yönelik yürütülen bağımsız denetim çalışmalarının 31/05/2018 tarih ve 451 sayılı Başkanlık Makamının Olur’ları ile inceleme kapsamına alındığı, inceleme sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı İnceleme Raporu ile davacı şirketin Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 40. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca "uyarı" ve 660 sayılı KHK’nin 26. maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca idari para cezası ile cezalandırılmasının teklif edildiği, teklif doğrultusunda ... tarih ve ... sayılı Kurul kararı ile davacı şirket hakkında, anılan mevzuat hükümleri uyarınca "uyarı" yaptırımı ve "77.402,00-TL idari para cezası" verilmesine karar verilmesi üzerine bakılan davanın açıldığı;
... tarih ve ... sayılı İnceleme Raporunda özetle, “2017 yılı hesap dönemine ilişkin ... A.Ş. nezdinde yürütülen bağımsız denetim çalışmasının 660 sayılı KHK ve Bağımsız Denetim Standartları (BDS) başta olmak üzere ilgili mevzuat çerçevesinde incelenmesi neticesinde;
a) Maddi duran varlıkların uygun şekilde sınıflandırılıp sınıflandırılmadığı hakkında denetim kanıtı elde edilmediği,
b) Gider yerlerinden yarı mamuller hesabına aktarımların geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun bir şekilde yapılıp yapılmadığına, dönüştürme faaliyetlerinin yine geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun bir şekilde belirlenip belirlenmediğine ilişkin yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmediği,
c) Hasılat hesap bakiyesine ilişkin yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmediği,
d) Döviz cinsinden gerçekleştirilen maddi duran varlık alımlarının geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun bir şekilde muhasebeleştirilip muhasebeleştirilmediği hakkında yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmediği,
e) Uzun süre hareket görmemiş yapılmakta olan yatırımların değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine; dolayısıyla finansal tablolarda bu yönde bir değer düşüklüğü raporlanması gerekirken raporlanmamış olmasına yönelik önemli yanlışlık riski belirlenmediği, söz konusu varlıkların değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine dair herhangi bir belirti olup olmadığa hususunda işletme tarafından bir değerlendirme yapılıp yapılmadığı hakkında denetim kanıtı elde edilmediği,
f) Maddi duran varlıkların varlığına ilişkin yönetim beyanı düzeyinde bir risk belirlenmediği, bu konuda yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmediği,
g) Döviz cinsinden kullanılan kredilerin geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun bir şekilde muhasebeleştirilip muhasebeleştirilmediği ve söz konusu kredilerden doğan borçlanma faaliyetlerinin yine geçerli finansal raporlama çerçevsine uygun bir şekilde aktifleştirilip aktifieştirilmediği hakkında yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmediği,
h) İlişkili taraftarlarla gerçekleşen dövizli ve vadeli çalışmalara ilişkin gerekli kontollerin sağlanmadığı,
i) Hile risklerine ilişkin belirlenmesi değerlendirilmesi ve karşılık verilmesi sürecine ilişkin prosedürler tasarlanıp uygulanmadığı,
j) İşletme ve çevresinin tanınması, iç kontrolün anlaşılması sürecine ilişkin yükümlülüklerin yerine getirilmediği ve önemli yanlışlık risklerinin belirlenmediği, değerlendirilmediği,
k) Altında kalan tutarların bariz biçimde önemsiz sayılacağı tutarın belirlenmediği,
l) İşletmenin faaliyet gösterdiği sektöreki geçerli yasal mevzuatın anlaşılmadığı, doğrudan ve dolaylı mevzuata uyuma ilişkin kanıt elde etmek amacıyla denetçi tarafından uygulanması gereken prosedürlerin uygulanmadığı” tespitlerine yer verildiği,
Bu durumda, aktarılan tespitlerin, Bağımsız Denetim Standartları'na aykırılık teşkil ettiği, davacı şirketin, ... A.Ş.'nin 01/01/2017-31/12/2017 hesap dönemine ait finansal tabloları üzerinde bağımsız denetim faaliyetlerini TDS'ye aykırı olarak yürüttüğü anlaşıldığından, gerek davalı idare inceleme raporuyla, gerek dava konusu Kurul kararında belirlenen aykırılıkların niteliği itibarıyla düzeltilmesi imkan dahilinde bulunmaması nedeniyle şirkete süre verilmeden Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 40. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca "uyarı" yaptırımı uygulanmasına ve 660 sayılı KHK’nin 26. maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca "77.402,00-TL idari para cezası" verilmesine ilişkin ... tarih ve ... sayılı Kurul kararında hukuka aykırılık, dava konusu işlemin iptali yolundaki İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulü ile ... İdare Mahkemesince verilen kararın kaldırılmasına ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun değişik 45. maddesinin 4. fıkrası uyarınca davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı tarafından, davalı idarece süre verilmeden "idari para cezası" ve "uyarı" yaptırımı uygulamasının hukuka ve hakkaniyete aykırı olduğu, 12 adet bulgu olarak yer verilen aykırılıkların işlenmediği yönündeki iddialarının Mahkemelerce incelenmediği, inceleme raporundaki tespitlerin yeterli bir incelemeye dayanmayan soyut iddialardan ibaret olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davalı idare tarafından, davacı denetim kuruluşu tarafından yürütülen finansal tabloların bağımsız denetiminde tespit edilen aykırılıkların sabit olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'iN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Onüçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemesi kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine,
2. Dava konusu işlemin iptaline ilişkin İdare Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun kabulü ile davanın reddi yolundaki ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı temyize konu kararında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisi bulunmadığından, anılan kararın ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. Posta giderleri avansından artan tutarın davacıya iadesine,
5. 2577 sayılı Kanun'un 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... İdare Mahkemesine gönderilmesine, 25/11/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.