Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2022/3141 E.,  2023/4737 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3141
Karar No : 2023/4737

TEMYİZ EDENLER :1-(DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü-…

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2019 yılı gelir vergisi ve 2019/Temmuz-Eylül, Ekim- Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ile bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K: ... sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "mücbir sebepler" başlıklı 13.maddesinde; mücbir sebeplerin; vergi ödevlerinden her hangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk; vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler, kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler; sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyle defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması olarak sayıldığı, davalı idarenin … tarih ve … sayılı imzaya davet yazısının 23/06/2021 tarihinde davacıya tebliğ üzerine davacının 06/07/2021 tarihli dilekçe ve ekinde sağlık raporu sunduğu, raporun 28/06/2021 tarihinde alındığı, davacının "akut farenjit" nedeniyle 28/06/2021-02/07/2021 tarihleri arasında istirahatli olduğunun belirtildiği, istirahat süresinin bitiş tarihinden itibaren davacının imzaya davet yazısına cevap verme süresinin olduğu göz önüne alındığında yukarıda belirtilen madde uyarınca davacının hastalığının ağır hastalık sayılamayacağı ve mücbir sebep kapsamında olmadığı, davalı idarenin … tarih ve … sayılı imzaya davet yazısının 23.06.2021 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, davalı idare tarafından mali tatil hükümlerine aykırı herhangi bir işlem yapılmadığı, davacı tarafından vergi inceleme raporunun hazırlandığı tarihe kadar tekrar yapılan herhangi bir başvuru veya itirazın olmadığı,7326 sayılı Kanunun 5'inci maddesinin 7'nci fıkrası uyarınca davacının tarhiyat öncesi uzlaşma talebinin dikkate alınmaması hukuka aykırılık taşımadığı, … tarih ve …,… sayılı vergi inceleme raporlarında yer verilen tespitlerin değerlendirilmesi sonucunda, davacının Türkiye'nin birçok yerine ... Kargo Servisi A.Ş.' aracılığıyla kapıda ödemeli olarak satış yaptığının tespit edildiği, satış yapılan kişilerin de tütün ve tütün ürünleri işiyle uğraştığı, davacının faaliyet alanıyla örtüştüğü, davacının 2019 yılında yapılan ürün satışlarının bir kısmı için toplamda 158.306,15 TL tutarında fatura ve perakende satış fişi düzenlediğinin tespit edildiği, davacı tarafından düzenlenen 362 adet faturanın hiçbirisinin "tahsilatlı gönderi taşıma sözleşmesi" kapsamında kargo firması vasıtasıyla yapılan satışlara ilişkin olmadığı, davacının "tahsilatlı gönderi taşıma sözleşmesi" kapsamında yaptığı satışların tümünün beyan dışı bırakıldığı, 2019 yılı için net karlılık oranı %22,93 alınarak davacının kargo firması aracılığıyla yapılan ürün satışları sonucunda elde edilen 608.870,15 TL tutarındaki kazancın kayıt ve beyan dışı bırakıldığı, söz konusu matrahlar üzerinden hesaplanan davaya konu vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve geçici gelir vergilerine ilişkin vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmediği; geçici vergi aslı yönünden ihbarnamede sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için zorunlu olarak yer aldığının belirtildiğinden karar verilmesine yer olmadığı; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası açısından ise kanunun aradığı somut bir tespite yer verilmediği gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, kısmen karar verilmesine yer olmadığına; özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI:213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun ek 11. maddesi ve Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği gereği tarhiyat öncesi uzlaşma hakkının talepte bulunan mükellefe kullandırılmasının zorunlu olduğu, davacı tarafından vergi müfettişine gönderilmiş olan 06/07/2021 tarihli dilekçede, tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulduğunun belirtildiği dava konusu tarhiyatlar ve kesilen cezaların eksik incelemeye dayandığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI: Vergi inceleme raporundan da anlaşılacağı üzere davacı tarafın ihtilaf konusu yılda KDV dahil 3.133.304,74 TL tutarında satış yaptığı halde karşılığında fatura düzenlemediğinin sabit olduğu, kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Davacı tarafça savunma verilmemiştir; davalı tarafça yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: 7326 sayılı Kanun kapsamında yapılan matrah arttırımının geçmişe dönük olarak davacının tarhiyat öncesi uzlaşma hakkını ortadan kaldırmayacağı ve davacı tarafça 06/07/2021 tarihli dilekçe ile tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulduğu görüldüğünden, taraflar temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, tütün ve tütün ürünlerine ilişkin kargo şirketi aracılığıyla yaptığı satışlarından elde ettiği kazancının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2019 yılı gelir vergisi ve 2019/Temmuz-Eylül, Ekim- Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Ek 11'inci maddesinin 1'inci fıkrasında, Maliye Bakanlığının, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda (359'uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilecek vergi ve kesilecek ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilecek ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebileceği, son fıkrasında ise tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esas ve usullerin Yönetmelikte belirtileceği kuralına yer verilmiştir.
Yukarıda kuralına yer verilen maddenin verdiği yetkiye istinaden çıkarılan ve vergi inceleme döneminde yürürlükte olan Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin 8'inci maddesinin 2'nci fıkrasında, uzlaşma talebinin inceleme tutanağında yer almasının, ilgili mercie yapılmış yazılı başvuru yerine geçeceği; 10'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, vergi incelemesini yapanın, mükellefin uzlaşma talebi üzerine, yetkili uzlaşma komisyonu başkanı ile temas kurarak uzlaşma gününü belirleyeceği, belirlenen uzlaşma gün ve saatinin, bir yazıyla uzlaşma gününden en az 15 gün önce mükellefe bildirileceği veya inceleme tutanağına yazılacağı; 12'nci maddesinde muhatabın bilinen en son adresine uzlaşmaya davet yazısının tebliğ edilememesi veya bildirilen yer ve tarihte uzlaşma davetine uyulmaması hallerinde uzlaşmanın temin edilmemiş sayılacağı, mükellefin uzlaşma gününden önce talebinden vazgeçtiğini bildirmesi halinde uzlaşma istememiş gibi işlem tesis edileceği; 13'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında, yapılan vergi incelemeleri sonucu, uzlaşmaya konu tarh edilecek vergi ve kesilmesi öngörülen ceza miktarının, incelemeyi yapan tarafından düzenlenecek bir raporla uzlaşma gününden en az 15 gün önce yetkili uzlaşma komisyonuna ve ilgiliye bildirileceği, uzlaşma gününün 15 günden önceki bir tarih olarak belirlenmesi halinde inceleme raporunun bu tarihten önce mükellefe tebliğ edileceği, maddenin 2'nci fıkrasında ise uzlaşma talebinin işleme konulabilmesi için incelemeyi yapanın, mükellefin uzlaşma talebi ile birlikte mükellef hakkında düzenleyeceği inceleme raporunu yetkili uzlaşma komisyonuna intikal ettireceği kurala bağlanmış, aynı Yönetmeliğin 15'inci maddesinde, belirlenen gün ve saatte mükellef ve uzlaşma komisyonunun konuyu tartıştıktan sonra uzlaşma sağlandığı ya da uzlaşmanın temin edilemediğine ilişkin durumun tutanakla tespit edileceği ve tutanakta bulunması gereken hususlar belirtilmiş, mükellefin komisyonun davetine icabet etmemesi, uzlaşmaya geldiği halde uzlaşma tutanağını imzalamaması veya bu tutanağı ihtirazi kayıtla imzalamak istemesi halinde de uzlaşmanın sağlanamamış sayılacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden; davacı hakkındaki incelemeye 05/01/2021 tarihinde başlanıldığı, davacı tarafından vergi incelemesi devam ederken 06/07/2021 tarihinde yazılı olarak tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulduğu, davacı hakkındaki vergi incelemesinin de 29/07/2021 tarihinde tamamlandığı ve raporun sonuç bölümünde davacının uzlaşma talebinin, 7326 sayılı Kanun uyarınca martrah artırımında bulunduğuna ilişkin bir kayıt olmamasına rağmen, 7326 sayılı Kanunun 5. maddesinin 7. fıkrası hükmüyle birlikte değerlendirilmesi gerektiğinin belirtildiği ve akabinde uzlaşma talebiyle ilgili herhangi bir işlem yapılmayarak, dava konusu cezalı tarhiyata dayanak ihbarnamelerin 11/08/2021 tarihinde davacı tarafa tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıdaki mevzuatın dosya kapsamı ile birlikte değerlendirilmesinden, 06/07/2021 tarihinde davacı tarafından yazılı olarak tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulduğu halde, Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği hükümlerine göre uzlaşma talebi ile ilgili herhangi bir işlem yapılmadığı ve talebin karşılanmadığı, davacı hakkında 7326 sayılı Kanun kapsamında yapılan matrah artırımına ilişkin dosyada bilgi belge de bulunmadığı gibi davalı idare tarafından da davacının matrah attırımı talebine ilişkin olarak bir iddiada bulunulmadığı görüldüğünden, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun yukarıda yer verilen ek 11. madde hükmü uyarınca uzlaşma toplantısına çağrılması suretiyle tarhiyat öncesi uzlaşma aşamasının sonuçlandırılması, uzlaşma vaki olmazsa veya temin edilemezse ihbarname düzenlenmesi gerekirken, 7326 sayılı Kanun'dan yararlanılabileceği ihtimaline binaen davacı şirkete tarhiyat öncesi uzlaşma hakkı tanınmaksızın yapılan tarhiyatta ve kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Davalı tarafın temyiz isteminin, kararın geçici vergi aslı hakkında karar verilmesine yer olmadığına ilişkin kısmı bakımından reddi, kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin kısım bakımından ise yukarıda yazılı gerekçeyle reddi gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin, geçici vergi aslı yönünden reddine, özel usulsüzlük cezası bakımından gerekçeli reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının gelir vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının BOZULMASINA, geçici vergi aslına ilişkin kısmının ONANMASINA, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 21/11/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.