Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2024/2819 E.,  2024/5289 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2024/2819
Karar No : 2024/5289

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, hasar gören araçlarını tamir ettirerek düzenlenen faturaları ibraz etmek suretiyle tamir bedelini sigorta şirketinden tahsil etmesine rağmen sigorta şirketi adına yaptığı ve katma değer vergisine tabi olan masrafları aynen sigorta şirketine yansıtmak için fatura düzenlemeyerek katma değer vergisi hesaplamadığı yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporları uyarınca 2017 yılı Aralık döneminden 2018 yılının Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin düzeltilmesi sonucu 2018 yılının Haziran ve Temmuz dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda ve davalı idarece verilen savunma dilekçesinde, 60 no'lu Katma Değer Vergisi Sirküleri'nin 1.2.1 kısmının (3) numaralı bendi işlemin dayanağı olarak gösterilmekte ise de hasar gören eşyanın tamir ettirilmesi suretiyle sigorta şirketinden tamir bedelinin tahsil edilmesi işlemiyle, bu işlem yapılmadan sigorta tazminatının doğrudan tahsil edilmesi işlemi arasında tahsilatın niteliğini değiştirecek bir farkın bulunmadığı, her iki halde de tahsilatı yapılan bedelin sigorta tazminatı niteliğinde olduğu ve söz konusu tazminatın da Katma Değer Vergisi Kanunu'nda belirtilen ve verginin konusunu teşkil eden teslim, hizmet veya ithalat işlemi karşılığı olmadığı dolayısıyla mezkur sirküler ile Katma Değer Vergisi Kanunu'nun kapsamına giren işlemler genişletilemeyeğinden, herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkmayan sigorta tazminatı için fatura düzenlenmeyerek katma değer vergisi hesaplanmadığından bahisle yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirkete ait araçların hasar görmesi durumunda sigorta poliçesi uyarınca bu hasarların sigorta şirketi tarafından karşılanacağı, sigorta işlemi nedeniyle davacı şirketin giderinin sigorta priminden ibaret olduğu, araçlara ait hasarın giderilmesi için yapılan masrafların (yedek parça alımı-işçilik vs.) mal teslimi ve hizmet ifası kapsamında katma değer vergisine tabi olduğunda kuşku bulunmadığı, bu nedenle hasar bedeli ile ilgili faturalarda katma değer vergisinin gösterildiği, davacı şirketçe sigorta şirketi tarafından ödenmesi gereken bu tutarın sigorta işlemi nedeniyle tarafından ödenmesinin zorunlu olmadığı hâlde ödenerek bilahare sigorta şirketinden tahsil edildiği, ancak bu işlem sırasında kendisine ait olmayan bir tutarı ödediği için ödediği katma değer vergisi dahil tutar için yansıtma faturası düzenlemesi ve bu faturadaki katma değer vergisini beyan ederek ödemesi gerektiği, aksi halin kabulünün davacı şirketin sigorta işlemi nedeniyle kendisine ait olmayan bir hasar ödemesine ait katma değer vergisini, yansıtma faturası düzenleyerek sigorta şirketinden tahsil ederek beyan edip ödemediği müddetçe hukuka aykırı olarak indirmesi sonucunu doğuracağı ve bunun hukuken mümkün olmadığı anlaşılmakla dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Sigorta şirketlerinden katma değer vergisi hariç servis faturası tutarı tahsil edilmesine rağmen inceleme raporunda bu durumun muğlak bırakılmasının hukuka uygun düşmediği, stop loss olarak bilinen dar kapsamlı bir kasko türünün tercih edildiği, söz konusu kaskonun standart kasko sigortasından farklı bir mantıkla çalıştığı, sigorta yaptırmak isteyenin, belirli bir limite kadar risk satın aldığı ve bu risk tutarı kadar prim ödemesini sigorta şirketine yaptığı, ödenen bu primin sözleşmede kararlaştırılan belirli bir yüzdesinin her halükarda sigorta şirketinde prim olarak kaldığı, rizikolar gerçekleştikçe, sigorta ettiren tarafından ödenen prim tutarı limitine ulaşıncaya kadar, sigorta şirketinin sigorta ettirene hasar ödemesi yaptığı, ancak gerçekleşen toplam hasar tutarının, sigorta ettirenin ödediği prim tutarına ulaştığı anda sigorta sisteminin durduğu, diğer taraftan sigorta ettirenin ödediği toplam risk tutarından daha aşağıda rizikonun gerçekleşmesi, başka bir deyişle gerçekleşen hasar tutarının toplam ödenen prim tutarından aşağıda olması hâlinde ise sigorta şirketinin gerçekleşmeyen risk tutarı kadar sigorta ettirene prim iadesi yaptığı dolayısıyla sigorta şirketlerinden tahsil edilen tutarın tazminat niteliğinde olmadığı ve aralarındaki cari sözleşme hükümleri gereği yapılan atipik bir ödemeden ibaret olduğu, bu ödemelerin bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil etmemesi sebebiyle katma değer vergisinin konusuna girmediği, hasar faturasının sigorta şirketine yansıtılma zorunluluğunun yasal mevzuatta bulunmadığı, Katma Değer Vergisi Kanununda ve diğer düzenleyici işlemlerde açıkça düzenlenmediği hâlde stop loss limitli bir kasko sigortası ilişkisinde katma değer vergisi dahil yansıtma faturası düzenlenmediğinden bahisle tarhiyat yapılması ve ceza kesilmesinin vergide kanunilik ilkesine ve mülkiyet hakkına aykırılık teşkil ettiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ :
Dava konusu tarhiyatın dayanağı olan vergi inceleme raporunda; davacı şirketin 2017 hesap döneminde tamamı trafik (kasko) sigortası kapsamında olan, aktifine kayıtlı ve kiralamaya konu ettiği araçlarla ilgili meydana gelen kazalar nedeniyle oluşan hasarlara ait tamir-onarım işlerini, dışarıdan hizmet almak suretiyle muhtelif servislere yaptırdığı, kurum bünyesinde araçlarla ilgili hasarlara ait tamir-onarım işlerini yapan ayrı bir birim, bölüm veya servisin bulunmadığı, sigortalı araçlara ilişkin hasarlar ile ilgili servisler tarafından kurum adına düzenlenen faturalarda kayıtlı hasar tamir bedellerinin ilgili muavin hesaplara borç kaydedilmek suretiyle kurum kazancının tespitinde dikkate alındığı, tamir bedelleri üzerinden genel oranda hesaplanan katma değer vergilerinin de yasal defter kayıtlarının ait olduğu vergilendirme dönemlerine ilişin katma değer vergisi beyannamesinde indirim konusu yapıldığı, ancak söz konusu hasar masraflarına ait tutarlar ilgili sigorta şirketlerine yansıtılmak amacıyla gelir kaydedilmesine rağmen bu işlemler dolayısıyla katma değer vergisi hesaplanmadığı, herhangi bir katma değer vergisi beyanında bulunulmadığı ve fatura düzenlenmediği tespit edilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler ile her türlü mal ve hizmet ithalatı ve diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu, 4. maddesinin 1. fıkrasında, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bu işlemlerin bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği hükme bağlanmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 1401. maddesinde, sigorta sözleşmesi, sigortacının bir prim karşılığında, kişinin para ile ölçülebilir bir menfaatini zarara uğratan tehlikenin, rizikonun, meydana gelmesi hâlinde bunu tazmin etmeyi veya diğer edimlerde bulunmayı yükümlendiği sözleşme olarak tanımlanmıştır. Zarar sigortalarına ilişkin Türk Ticaret Kanunun'un 1459. maddesinde de, sigortacının sigortalının uğradığı zararı tazmin edeceği hüküm altına alınmış olup yapılan ödemenin tazminat niteliğinde olduğu ifade edilmiştir. Bir başka ifade ile sigortacının yükümlülüğü sadece zararı tazmin etmekten ibarettir. Bu doğrultuda sigorta şirketinden zararın tazmini için fatura ibraz zorunluluğu bulunmamakla birlikte sigorta şirketinin zararın tamamını karşılama zorunluluğu da bulunmamaktadır.
Kural olarak herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkmayan tazminat ve benzeri ödemelerin katma değer vergisinin konusuna girmediği dolayısıyla sigortalının hasar gören eşya için sigorta şirketinden aldığı tazminat için katma değer vergisi hesaplanmasının söz konusu olmayacağı açıktır.
Olayda, davacı tarafından, stop loss olarak bilinen dar kapsamlı bir kasko türünün tercih edildiği belirtildiğinden uyuşmazlığın çözümü için öncelikle davacı ile sigorta şirketleri arasında akdedilen sözleşmelerin mahiyetinin ortaya konulması gerekmektedir. Sigortalı davacının sigorta şirketlerinden almış olduğu tazminatların doğrudan doğruya katlandığı zararın karşılığını temsil etmemesi, bu tazminat ödemeleri belli bir riske bağlandığından tam olarak gerçekleşen risk bazlı zararın karşılığı olması, davacıya bu hasarı tamir ettirse de, ettirmese de tazminatın ödenecek olması karşısında tartışma konusu olayla farklılık yaratacak bir durumun olmadığı açıktır. Öte yandan araçları tamir eden firmalardan alınan faturalardaki katma değer vergisinin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile bu giderin sigorta şirketine yansıtılıp yansıtılmaması birbirinden farklı konulardır. Kaldı ki tarhiyatın dayanağı inceleme raporunda, davacının söz konusu katma değer vergisi indirimleri eleştiri konusu yapılmamış ve sigorta şirketlerinden katma değer vergisi hariç tutarın tahsil edildiği kayıtların tetkikinden ortaya konulmuştur.
Buna göre, hasar gören eşyanın tamir ettirilmesi suretiyle sigorta şirketinden tamir bedelinin tahsil edilmesi işlemiyle, bu işlem yapılmadan sigorta tazminatının doğrudan tahsil edilmesi işlemi arasında tahsilatın niteliğini değiştirecek bir farkın bulunmadığı, her iki halde de tahsilatı yapılan bedelin sigorta tazminatı niteliğinde olduğu ve söz konusu tazminatın da Katma Değer Vergisi Kanunu'nda belirtilen ve verginin konusunu teşkil eden teslim, hizmet veya ithalat işlemi karşılığı olmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Bu durumda, Vergi Dava Dairesince, davacı şirketin sigorta işlemi nedeniyle kendisine ait olmayan bir hasar ödemesine ait katma değer vergisini, yansıtma faturası düzenleyerek sigorta şirketinden tahsil ederek beyan edip ödemediği müddetçe hukuka aykırı olarak indirmesi sonucunu doğuracağı ve bunun hukuken mümkün olmadığı yargısından hareketle davanın reddedilmesi hukuka uygun düşmediğinden, temyiz istemine konu edilen kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA,
3. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 14/10/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.